I. Impuesto territorial o contribuciones
La Ley Nº 17.235 establece un impuesto a los bienes raíces, que se aplica sobre el avalúo fiscal de los mismos y se determina de conformidad con las disposiciones del citado cuerpo legal, según dispone en su artículo 1º.
El impuesto territorial grava a los bienes raíces, tanto agrícolas como no agrícolas, y su base imponible es el avalúo fiscal de la propiedad, que se determina por el Servicio de Impuestos Internos. La misma ley señala, empero, ciertas exenciones de un 50%, 75% y 100% en la tasa del impuesto.
II. Beneficio tributario para las iglesias y entidades religiosas
Entre las exenciones tributarias encontramos las siguientes:
a) Las iglesias y templos de algún culto religioso
La Constitución Política de la República, en su artículo 19 Nº 6 dispone “Los templos y sus dependencias, destinados exclusivamente al servicio de un culto, estarán exentos de toda clase de contribuciones”. Por su parte, la Ley Nº 17.235 dispone que están exentos en un 100% del impuesto territorial, los siguientes inmuebles: “[…] Las iglesias y templos de algún culto religioso” [Nº 2 de la letra C de la Sección Primera del Cuadro Anexo Nº 1, que fija la nómina de exenciones totales o parciales del impuesto territorial].
Esta exención tributaria beneficia a los templos, pero ¿qué es técnicamente un templo? La ley no lo ha definido, razón por lo cual debe recurrirse a su sentido natural y obvio, que corresponde a la definición que entrega el diccionario de la Real Academia Española, que entiende por templo el “Edificio o lugar destinado pública y exclusivamente a un culto”. Este concepto de templo coincide con el concepto de iglesia que entrega el Código de Derecho Canónico en su canon 1214 “Por iglesia se entiende un edificio sagrado destinado al culto divino, al que los fieles tienen derecho a entrar para la celebración, sobre todo pública, del culto divino”.
Parece lógico que para optar a este beneficio tributario el referido culto deba contar con personalidad jurídica, sea de derecho público o privado. En tal sentido, las entidades que opten por la personalidad jurídica de derecho público, gozarán también de esta exención tributaria, especialmente en atención a lo dispuesto por el artículo 17 de la ley de entidades religiosas, que reitera la regla conocida que ya hemos visto en virtud de la Constitución y la Ley Nº 17.325. En efecto, la norma de la ley señala “Las personas jurídicas de entidades religiosas regidas por esta ley tendrán los mismos derechos, exenciones y beneficios tributarios que la Constitución Política de la República, las leyes y reglamentos vigentes otorguen y reconozcan a otras iglesias, confesiones e instituciones religiosas existentes en el país”. Si bien esta era una norma innecesaria, en todo caso vino a reforzar el principio de esta exención tributaria para las iglesias y entidades religiosas.
b) Dependencias destinadas exclusivamente al servicio de un culto
El artículo 19 Nº 6 de la Constitución señala que la exención del impuesto territorial alcanza a los templos y a “sus dependencias”. Si determinar el concepto de templo requiere un esfuerzo interpretativo, determinar cuáles son las dependencias de éste exige un esfuerzo aun mayor. En efecto, se trata de acotar la aplicación de estas exenciones, ya que claramente son situaciones de excepción que tienen por objeto promover el desarrollo de la libertad religiosa, pero en ningún caso servir de instrumento para el fraude tributario; esto último es especialmente preocupante en virtud de la Ley Nº 19.638, que debido a sus falencias en la rigurosidad necesaria para otorgar personalidad jurídica a las entidades religiosas y, sobretodo, reconocer su ordenamiento -artículo 20-, podría permitir más de algún abuso al respecto.
Durante la vigencia de la Constitución de 1925 ya se había manifestado que dependencia no sólo implicaba acceder a algo principal (en este caso el templo), sino que también subordinación. Esta idea fue recogida por la comisión de estudios de la Constitución de 1980 (CENC), según la cual lo determinante para calificar un bien como dependiente o no de un templo, era que dependiese del ejercicio del culto, pues aquí se trata de una accesoriedad metafísica y no temporal. En definitiva, para determinar si un bien inmueble es una dependencia del templo habrá que estar al caso concreto y, especialmente, a la práctica del Servicio de Impuestos Internos sobre la materia, ya que es el organismo encargado de la fiscalización y aplicación de los impuestos y, por ende, también de las exenciones.